NOVITÀ DELLA LEGGE DI STABILITÀ: OBBLIGO PER IL P.M. DI DARE NOTIZIA AL FISCO DI PROVENTI ILLECITI

di Paola Pasquinuzzi e Martina Urban

Tra le novità della Legge di Stabilità 2016, particolare interesse riveste l'ulteriore ampliamento della disciplina della tassazione dei proventi illeciti, prevedendo l'obbligo per l'Autorità Giudiziaria di informare l'Agenzia delle Entrate della possibile sussistenza di "proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo".
In particolare, l'art. 1, comma 141, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208 ha modificato l'art. 14, comma 4, della L. 24 dicembre 1993, n. 537, aggiungendo la previsione per cui "in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per qualsiasi reato da cui possa derivare un provento o vantaggio illecito, anche indiretto, le competenti autorità inquirenti ne danno immediatamente notizia all'Agenzia delle entrate, affinché proceda al conseguente accertamento".

Disciplina e finalità della tassazione dei proventi illeciti
In generale, il presupposto dell'imposizione è il solo possesso di un reddito, indipendentemente dalla sua provenienza.
Per tali ragioni, dopo un lungo dibattito, il Legislatore, introducendo la disciplina di cui all'art. 14 della L. 24 dicembre 1993, n. 537, ha previsto espressamente che tali proventi vengano sottoposti a tassazione, purché sussistano due condizioni e, cioè, che i redditi derivanti da illecito siano classificabili all'interno di una delle categorie reddituali di cui all'art. 6, comma 1, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 e che gli stessi non siano già stati sottoposti a sequestro o confisca penale.
Oltretutto, l'imposizione dei proventi conseguiti indebitamente corrisponde anche ad un profilo di giustizia in senso sostanziale, per impedire che l'autore di un illecito possa giovarsi di una ricchezza derivante da una condotta antigiuridica.
In particolare, nell'ambito dell'illecito penale, la realizzazione di un reato in larga parte comporta il conseguimento di un'utilità economica per il suo autore e ciò rappresenta spesso la spinta motivazionale a delinquere.
Tra i fenomeni che agevolano la creazione di proventi illeciti basti ricordare quello derivante dal riciclaggio, dal traffico di stupefacenti o, in generale, dal mercato parallelo gestito dalla criminalità organizzata.
E' da considerare anche il fenomeno della corruzione, che genera ampi guadagni per i pubblici ufficiali e indebiti vantaggi per i privati corruttori, a discapito degli altri operatori economici.
A prescindere da tali gravi fenomeni criminali, il Legislatore tributario ha specificato che i proventi illeciti possono derivare da qualunque illecito penale e, quindi, non solo da delitti dolosi, ma anche da reati colposi e contravvenzionali.

Indeducibilità dei costi da reato
Oltre a quanto sopra, il Legislatore ha previsto anche l'indeducibilità dei costi da reato, ai sensi dell'art. 14, comma 4 bis, della citata L. 24 dicembre 1993, n. 537.
Tale norma dispone che "per la determinazione del reddito [...] non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di sevizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale".
Innanzitutto, tale indeducibilità è sancita per legge in relazione a spese effettivamente sostenute dal contribuente, ma utilizzate per porre in essere un delitto e può essere per questo assimilata ad una sorta di sanzione.
Inoltre, si rileva che, a differenza della disciplina sulla tassazione dei proventi illeciti, l'indeducibilità dei costi è prevista unicamente in relazione a delitti dolosi, escludendo quindi le fattispecie contravvenzionali e quelle punibili a titolo di colpa.
Oltre a ciò, l'art. 14, comma 4 bis, prevede che la indeducibilità sia subordinata alla condizione che il P.M. abbia esercitato l'azione penale in ordine al delitto per il quale sono stati sostenuti i costi.
Pertanto, l'indeducibilità opera laddove vi sia una evidenza indiziaria tale da indurre il P.M. a formulare un giudizio di fondatezza della notizia di reato e, quindi, ad esercitare l'azione penale.
Infine, il Legislatore, in caso di assoluzione o proscioglimento del contribuente - imputato, ha previsto il diritto di rimborso delle maggiori imposte versate.

La notizia all'Agenzia delle Entrate da parte dell'autorità inquirenti
Focalizzando l'attenzione sulla recente modifica dell'art. 14 della L. n. 537/1993, occorre innanzitutto chiedersi quale sia il soggetto destinatario dell'obbligo di dare la notizia in questione.
La norma fa riferimento alle "autorità inquirenti" lasciando intendere perciò che si tratti dei soggetti preposti allo svolgimento delle indagini preliminari e, quindi, del Pubblico Ministero ma anche degli Ufficiali di Polizia Giudiziaria.
Quanto alla "notizia" che l'autorità giudiziaria dovrebbe trasmettere all'Agenzia delle Entrate, la disposizione legislativa nulla dice sul contenuto e le modalità di tale segnalazione.
Si può ritenere che non si tratti semplicemente di  una comunicazione generica, con la sola indicazione del reato astrattamente configurabile nella fattispecie concreta.
Al contrario, la "notizia" dovrà senz'altro essere articolata, descrivendo le circostanze concrete da cui possa desumersi il presunto percepimento di un provento o vantaggio illecito.
Quanto alla sussistenza del reato da cui derivano tali proventi, ci si domanda altresì se l'autorità giudiziaria debba o meno esplicitare anche le risultanze probatorie già acquisite nel corso del procedimento penale.
La risposta non può che essere affermativa, dato che il presupposto della tassazione è l'esistenza di un illecito e l'Agenzia delle Entrate non ha il potere né gli strumenti per effettuare particolari indagini.
Pertanto, l'autorità inquirente potrebbe addirittura trasmettere preventivamente tutti gli atti di indagine, magari con espressa autorizzazione all'utilizzo di tali elementi in sede tributaria.
Ciò in quanto i poteri attributi all'Agenzia delle Entrate non sono sempre sufficienti e adeguati per accertare l'esistenza di qualsiasi tipologia di reato e il conseguente profitto illecito.
La procedura in questione, soprattutto nel caso in cui la tassazione si basi su una presunzione derivante dal contenuto degli atti di indagine, in assenza di contraddittorio, potrebbe essere un limite all'esercizio del diritto di difesa.
Oltretutto, ciò sembra contraddire il principio di autonomia tra il procedimento penale e quello amministrativo, determinando un ulteriore contrasto con il sistema del c.d. "doppio binario".
Infine, il Legislatore (a differenza della disciplina dell'indeducibilità dei costi da reato) non ha previsto espressamente il diritto al rimborso in caso di assoluzione o proscioglimento dal delitto presupposto.
Tuttavia, tale rimborso deve ritenersi sussistente, non essendoci alcuna preclusione, in quanto tale facoltà discende dal principio generale dell'ordinamento consistente nel diritto ad ottenere la ripetizione dell'indebito.

Quando trasmettere la notizia
In ordine al momento in cui effettuare la segnalazione, la nuova norma si limita a indicare con l'avverbio "immediatamente" che le autorità inquirenti devono procedere senza indugio a tale incombente.
Ci si domanda se il Pubblico Ministero debba procedere non appena riceve la comunicazione della notizia di reato ovvero debba attendere di aver raccolto sufficienti elementi probatori e indiziari in merito alla sussistenza del reato e dei conseguenti proventi illeciti.
Occorre senz'altro ritenere che, anche in questo caso, l'Autorità Giudiziaria dovrà disporre di elementi indiziari sufficienti per ritenere fondata la comunicazione di reato, anche per orientare il conseguente accertamento da parte dell'Agenzia delle Entrate, che - come già detto - dispone di limitati poteri di indagine.

Per quali reati corre detto obbligo
Quanto ai reati per cui l'Autorità Giudiziaria deve effettuare la segnalazione, si tratta di quelli per cui sussiste l'obbligo di denuncia, ai sensi dell'art. 331 cod. proc. pen. e, cioè,  di quelli procedibili d'ufficio.
Sono quindi esclusi unicamente i reati procedibili a querela di parte.

Limite della confisca
Come già illustrato sopra, i proventi illeciti non sono tassabili qualora siano già stati sottoposti a sequestro o confisca penale.
Ciò in quanto tale ricchezza è già stata sottratta al godimento del soggetto agente.
Pertanto, qualora l'Autorità Giudiziaria abbia già applicato a tali proventi un'eventuale misura cautelare reale o la confisca, si ritiene che non sussista l'obbligo di segnalazione, mancando il presupposto per la tassazione di tali profitti.

L'accertamento tributario conseguente alla notizia
Occorrerà attendere le applicazioni concrete di tale disciplina ma, sino da ora, si può immaginare che gli Uffici finanziari difficilmente svolgeranno ulteriori accertamenti, salvo, in determinate ipotesi, procedere alla raccolta di elementi probatori a sostegno dell'ipotesi accusatoria, magari attraverso le indagini bancarie o lo scambio di informazioni.
Pertanto, si può ipotizzare che il Legislatore abbia inteso creare uno strumento per una ripresa a tassazione dei proventi illeciti più efficace, basata sulla notizia ricevuta dal Pubblico Ministero e sull'attività di indagine svolta dal suo Ufficio nell'ambito del relativo procedimento penale.

Conclusioni
In ultima analisi, la previsione di cui trattasi potrà senz'altro costituire un utile strumento "a basso costo" per dare attuazione alla disciplina della tassazione dei proventi illeciti che, pur essendo in vigore da oltre 20 anni, è stata scarsamente applicata, proprio per la mancanza di uno scambio di informazioni tra l'Autorità Giudiziaria e l'Amministrazione Finanziaria.
Si rileva, infine, come il Legislatore si stia allontanando sempre più dal modello del "doppio binario" introducendo istituti che creano una interdipendenza reciproca tra il procedimento penale e quello amministrativo.